商業合同簽訂中的8個節稅秘密

2021-09-03 11:50

日常經營行行為中,最為常見的就是簽署商業合同,然而,很多經營者并沒有意識到合同與納稅內在的聯系,更沒有通過優化涉稅條款進行節稅籌劃。華稅在多年的稅法服務過程中,發現很多稅務難題以及稅務爭議都是沒有處理好合同中的涉稅條款引發的。本期華稅結合商業合同八大基本條款,對其中的涉稅問題予以分析,并給出節稅籌劃的建議。
納稅義務的發生是由相關交易及性質決定的,商業交易以及性質的確定表現為一些列的商業合同的簽署。根據《合同法》,商業合同一般包括以下條款:(一)當事人的名稱或者姓名和住所;(二)標的;(三)數量;(四)質量;(五)價款或者報酬;(六)履行期限、地點和方式;(七)違約責任;(八)解決爭議的方法。上述八大基本要素在具體擬定中,應充分對其中的涉稅因素予以考量,并通過統籌安排,實現稅負的最小化。
一、簽約主體的選擇(當事人名稱或者姓名和住所)
基于產業、稅收征管效率等因素的考量,國家針對不同性質(居民企業、非居民企業)、組織形式(公司、合伙企業、個體工商戶等)、行業(鼓勵、限制)、規模(小微企業等)、核算水平(小規模納稅人、納稅人)等類型的企業,給與了不同的稅收待遇,因此對于擁有數家企業的經營者,在簽署商業合同過程中,在符合商業實質的前提下,可以選擇有稅收優惠或者綜合稅負率較低的企業作為簽約主體,以降低所得稅、流轉稅實際稅負。
二、商品、服務性質的界定(標的)
對于交易雙方而言,交易對于賣方(服務提供者)是一筆收入,對于買方則是一筆成本費用,賣方為買方開具發票。作為賣方,收入性質的界定可能影響潛在的稅負成本,比如,服務如果屬于“四技收入”、“技術轉讓收入”的范疇,則可以享受所得稅、增值稅的免稅待遇(按照你要求進行登記備案)。再比如,提供裝修服務的房地產開發企業通過簽署“裝飾合同”,將部分銷售額從適用“銷售不動產”5%的營業稅降至3%。實踐中,對于立法空白領域,可以界定為不同性質的交易,可能適用不同的稅目,從而降低稅負。作為買方,由于我國針對企業諸如招待費等名目的支出實行限額扣除,支出的費用的性質也會影響所得稅的扣除,因此應該結合企業情況確定發票“抬頭”。
需要強調的是,交易雙方在確定商品服務性質的過程中,各自稅務處理需要與財務核算以及開具發票的銜接,做到表述、內在邏輯的一致性,并具有合理商業目的和相關憑證支撐。
三、交易價款的確定(價款或者報酬)
雖然市場經濟下企業擁有商業的定價權,但是,為了防范企業通過轉讓定價進行避稅,國家明確稅務機關可以按照一定標準重新確定價格并進行納稅調整權。但是對于諸如技術服務、無形資產轉讓等交易而言,價格通常是很難確定的。在此情況下,客觀上也給企業留存了一定轉讓定價避稅的空間。尤其在跨國交易過程中,合理確定交易價格,可以實現集團整體稅負的降低。
需要強調的是,企業應該按照我國相關《特別納稅調整辦法》等規定,提交同期資料等。
四、“包稅”條款有效嗎?(價款或者報酬)
所謂“包稅”條款是指,交易雙方在合同中對交納稅費的交納主體進行約定,出現非稅法上的納稅義務人交納稅款的情形。我們認為,不應一概以“違反法律、行政法規”認定該條款無效,雙方約定盡管不能對抗稅法規定以及稅務機關向納稅義務人追繳稅款,但是該約定本質上并沒有改變稅法意義上納稅義務人,只是對形式上的“繳納人”進行了約定,在民法上應承認其有效性?!秶叶悇湛偩株P于中國銀行海外分行取得來源于境內利息收入稅務處理問題的函》(國稅函[2001]189號)第三條更是明確規定,“關于“包稅”條款問題:根據我國稅法規定,外國企業來源于我國境內的所得,以收益人為納稅義務人,境內支付人為扣繳義務人。外國企業與國內企業所簽訂的合同中,有關稅收問題,不論條款如何表述,不能改變上述稅法所規定的義務。至于合同條款中約定由國內企業在經濟上負擔外國企業的稅款,屬于合同當事人之間的一種商業約定,稅務部門將不予干涉。但凡合同中約定由國內企業負擔外國企業稅款的,稅務部門將采取將上述不含稅收入換算為含稅收入后計算征稅”。
可見,在實際稅款征繳中,稅務機關也在一定程度認可“包稅”條款的合法性。因此,當交易雙方在執行合同過程中,出現違約或約定的稅款繳納人沒有及時繳納稅款情形,一方面稅務機關可以向納稅義務人追繳稅款,另一方面,納稅義務人可以通過民事訴訟,向另一方追繳“稅款”(因為在最初的合同金額中,已經包含了稅款),或者訴求增加買方支付的金額(在買方沒有支付的情況下)。
五、結算方式影響納稅義務發生(履行期限、地點和方式)
納稅義務發生時間,是納稅義務啟動的標志,交易行為由此進入稅務當局的監管范圍,納稅義務人應按照相關稅種及納稅期限、納稅方式及時進行納稅申報,否則可能觸犯偷逃稅等法律責任。
交易方式直接影響納稅義務發生的時間,比如,按照現行增值稅暫行條例的規定,“采取直接收款方式銷售貨物,不論貨物是否發出”,納稅義務發生時間“均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天”;再比如,“采取賒銷和分期收款方式銷售貨物”,納稅義務發生時間“為書面合同約定的收款日期的當天”,等等。
納稅義務發生時間的推遲盡管不能直接帶來節稅的效果,但是客觀上推遲了納稅義務,帶來了實實在在的資金的時間價值。
六、什么時候違約金不交增值稅?(違約責任)
作為合同條款的標配,違約責任也是合同簽署中的重要一環。在增值稅、營業稅上,違約金、賠償金通常被視為“價外費用”,根據《增值稅暫行條例實施細則》第十二條規定,條例第六條第一款所稱價外費用,包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費以及其他各種性質的價外收費。因此,按照增值稅、營業稅現行規定,通常應該將違約金、賠償金納稅“收入”繳納稅款。
但是,這其中有一個預設的條件,就是在交易實現的情況下,違約金、賠償金才同銷售、服務價款一起繳納增值稅,那么,如果交易沒有達成,違約方按照合同支付的違約金、賠償金就不屬于“價外費用”的范疇,不屬于增值稅、營業稅的納稅范圍。
七、增加涉稅擔保條款(解決爭議的方法)
股權轉讓中,股東將有歷史遺留問題(漏水、偷稅、逃稅等或有稅務爭議)的公司轉讓給了后續股東,在此情況下,稅務機關會向欠稅的主體公司追繳稅款,因此,新股東最終可能成為“替罪羊”(事實上,也發生了很多類似的案例)。為了防范此類風險的發生,通??梢越柚诓①徢暗亩悇毡M職調進行化解。為了進一步防范風險,華稅建議收購方應在股權收購合同中增加“涉稅擔?!睏l款,承諾目標公司稅務健康,并愿意承擔未來可能發現由前股東存續中發生的欠稅等涉稅問題。
八、如何擬定對賭協議條款(解決爭議的方法)
“對賭協議”通常作為“股權收購協議”或者“資產收購協議”的補充協議,是投融資雙方在簽訂并購協議時,由于雙方信息不對稱,對于未來不確定事項的約定,一般以目標公司的業績作為對賭條件。當達到約定的業績,融資方可以行使一定的權利;當約定的業績條件未達到,投資方可以行使一定的權利。簽署對賭協議中,有一個巨大的稅務風險,也即對于對賭協議涉及的“收益”在目前稅法環境下可能被當即增收企業所得稅、個人所得稅,但是按照會計確認原理和稅法公平公正原則,以及國外的立法,是不合理的,因此,交易雙方在簽署對賭協議時,應充分考慮到上述因素,在會計確認和稅務處理方面協調一致,統籌規劃涉稅問題,推遲納稅時間。
總結:
事實上,單純通過合同實現最大的程度的稅務優化是有其局限性的,組織架構、商業模式等都是合同之外影響稅務籌劃和節稅效果的重要因素,需要在組織設立以及商業模式確定之前進行充分的考量。本文對于商業合同簽署中需要重點關注的8個涉稅問題予以分析,對企業商業交易,尤其是重大交易,具有重要的意義。華稅建議,企業在簽署重大交易合同時,一定要充分重視其中的涉稅因素,通過籌劃,實現稅負成本最優化。

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